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我國農業上市公司會計政策選擇探討
論文作者:童鞋論文網  論文來源:qaly-analyser.com  發布時間:2014/4/10 12:07:23  

一、農業會計政策的含義

美國會計原則委員會(APB)在第22 號意見書中將會計政策定義為:“報告主體所依循的會計原則以及應用這些原則的方法”。國際會計準則委員會(IASC) 在1975年的IAS1《會計政策的說明》中將會計政策定義為:“在編制會計報告時,管理人員所采用的原則、基礎、慣例、規則和程序”。我國《企業會計準則第28 號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》明確指出:“會計政策,是指企業在會計確認、計量和報告中所采用的原則、基礎和會計處理方法”。這些都強調會計政策是一種原則和方法,企業享有會計政策選擇權,是會計政策選擇的主體。然而,這些定義并沒有指出企業進行會計政策選擇的最終目標,即企業應選擇最優會計政策以提供最能反映企業財務狀況、經營成果的信息,從而有助于會計信息使用者作出恰當的經濟決策。

本文將農業會計政策界定為:農業企業在符合本國會計準則和相關會計規范的前提下,在會計確認、計量和報告中,可以自主選擇的最能反映本企業自身財務狀況、經營成果和現金流量信息的一系列會計原則、基礎以及會計處理方法的總稱。具體包括會計計量屬性的選擇、發出存貨(含消耗性生物資產)計價的方法、長期股權投資的后續計量、生產性生物資產折舊的計提方法、無形資產的確認、合并政策的選擇、借款費用的確認、政府補助中收到的非貨幣性資產的初始計量、資產減值計提方法、收入的確認等。

二、會計政策選擇的現狀分析

為了保證數據來源的準確性和客觀性,筆者以中國證監會根據《上市公司行業分類指引》 界定的農、林、牧、漁行業的46 家A 股上市公司為分析樣本。本文所選取的農業上市公司相關數據是以巨潮資訊網公布的2010—2012 年度報告為依據,計算整理而得。

(一)存貨發出計價方法的選擇概況

2006年2月15日頒布的新《企業會計準則》(以下簡稱《新準則》)規定,企業應當采用先進先出法、加權平均法(包括移動加權平均法)或者個別計價法確定發出存貨的實際成本。據統計,2010—2012年在我國農業上市公司存貨發出成本計價方法的選擇中,采用先進先出法的2010年、2011年、2012年分別為2戶、1戶、1戶;采用月末一次加權平均法的分別為29戶、28戶、40戶;采用移動加權平均法的分別為0戶、1戶、2戶;沒有采用個別計價法或計劃成本法的;上述方法的組合分別為1戶、2戶、3戶。

根據2010—2012年滬深A股市場年報數據整理可以看出,在這3年中所有農業上市公司都無一例外地采用了實際成本法,計劃成本法由于會計核算比較復雜而備受“冷落”。在實際成本法中,絕大多數農業上市公司都是采用月末一次加權平均法核算發出存貨的成本,其中,2010年采用月末一次加權平均法的農業上市公司比例高達90.625%,2011年略有下降,比例是87.5%,2012年則與上年基本持平,比例是86.96%。然而,在這3年中,采用其他存貨發出計價方法的卻寥寥無幾,如2012年,在46家農業上市公司中,僅有1家農業上市公司采用了先進先出法,2家采用了移動加權平均法,另外3家則是根據公司不同的業務類型分別采用了不同的存貨計價方法。

(二)生產性生物資產折舊方法的選擇概況

《新準則》規定,采用歷史成本模式對生產性生物資產進行后續計量的,應當自該生產性生物資產達到預定生產經營目的(成熟)時,按照系統合理的方法分期計提折舊。《新準則》還規定了企業可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、產量法等。在具體運用時,企業應當根據生產性生物資產的具體情況,合理選擇相應的折舊方法。2010—2012 年我國農業上市公司生產性生物資產折舊方法分別選擇為年限平均法的有13 戶、12 戶、19 戶;都沒有選擇工作量法、雙倍余額遞減法、產量法的;無生產性生物資產的有18 戶、20 戶、25 戶;未披露的為1 戶、0 戶、2 戶。

不難看出,在這3 年中,除部分農業上市公司無生產性生物資產之外,其余農業上市公司采用了較為簡便易行的年限平均法,如2010 年有13 家農業上市公司采用了年限平均法,2011 年有12 家,2012 年則大幅上升達到19 家,比重達到全部農業上市公司的41.30%。上述數據表明,計提生產性生物資產折舊的年限平均法越來越受到我國農業上市公司的青睞。然而,從數據中還發現,個別農業上市公司明明存在生產性生物資產,但不予以披露,其中在2010 年,沒有在年報中披露生產性生物資產折舊方法的農業上市公司是“開創國際”,2012年分別是“壹橋苗業”和“大華農”。上述公司不披露會計政策的行為顯然是與《新準則》的規定相悖。

(三)資產減值準備計提與轉回的會計政策選擇概況

1. 我國農業上市公司計提資產減值準備的情況分析。

《新準則》規定,企業對于固定資產、無形資產和商譽等長期資產發生的資產減值損失,一經確認,在以后會計期間不得轉回。以前期間計提的資產減值準備,需要等到資產處置時才能轉銷。但《新準則》還是給企業留下了一定的選擇空間,諸如壞賬準備、存貨跌價準備、持有至到期投資減值準備等還是允許轉回的。2010—2012年,我國農業上市公司資產減值準備計提金額分別為:(1)2010 年:壞賬準備1 634 972 萬元、存貨跌價準備287 232 萬元、生產性生物資產減值準備6 538 萬元、固定資產減值準備78 312 萬元、無形資產減值準備56 859萬元、長期股權投資減值準備37 183 萬元、商譽減值準備21 115 萬元、在建工程減值準備67 642 萬元、投資性房地產減值準備12 169 萬元。(2)2011 年:壞賬準備206 023 萬元、存貨跌價準備164 919 萬元、生產性生物資產減值準備215 萬元、固定資產減值準備54 054 萬元、無形資產減值準備67 393 萬元、長期股權投資減值準備51 985 萬元、商譽減值準備819 萬元。(3)2012 年:壞賬準備154 971 萬元、存貨跌價準備199 755 萬元、生產性生物資產減值準備11 215 萬元、固定資產減值準備65 203 萬元、長期股權投資減值準備20 970 萬元。以上可以看出,在這3 年內,我國絕大多數農業上市公司是以計提壞賬準備和存貨減值準備為主,其他減值準備盡管也有計提,但比重很小。以2010 年為例,壞賬準備計提金額占全部資產減值準備金額的比重高達74.25%,居于首位;存貨跌價準備計提比重為13.04%,略次于壞賬準備;生產性生物資產減值準備比重最低,僅為0.3%。究其原因,一方面,隨著《新準則》對于資產減值準備轉回范圍的限制,農業上市公司利用減值準備操縱利潤的空間縮小,若要通過資產減值準備來操縱利潤,只能求助于壞賬準備和存貨跌價準備。另一方面,隨著農業科技的不斷發展,農業上市公司機器設備的更新速度不斷加快,因而企業計提的固定資產減值準備相應地呈上升態勢。

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