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商業銀行業務及管理費稅前扣除憑證研究
論文作者:童鞋論文網  論文來源:qaly-analyser.com  發布時間:2014/5/11 21:13:03  

一、現行政策對稅前扣除憑證的規定

依據我國現行法律政策,筆者整理了關于稅前扣除憑證管理的相關規定,主要包括以下幾方面:

會計法》第十四條規定:“會計機構、會計人員必須按照國家統一的會計制度規定對原始憑證進行審核,對不真實、不合法的原始憑證有權不予接受,并向單位負責人報告。”這說明會計核算對憑證的基本要求應遵循真實性和合法性的原則。

《企業所得稅法》第八條規定:“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出,包括成本、費用、稅金和其他支出,準予在計算應納稅所得額時扣除。”這是關于企業所得稅稅前扣除的基本規定,在發生具體扣除事項時,真實、合理和相關的憑證成為稅前扣除的重要依據和證明材料。

《稅收征管法》第十九條規定:“納稅人、扣繳義務人按照有關法律、行政法規和國務院財政、稅務主管部門的規定設置賬簿,根據合法、有效憑證記賬,進行核算。”第二十一條規定:“不符合規定的發票,不得作為財務報銷憑證,任何單位和個人有權拒收。”《稅收征管法實施細則》第二十九條規定:“納稅人的賬簿、記賬憑證、報表、完稅憑證、發票、出口憑證以及其他有關涉稅資料應當合法、真實、完整。”這是稅收征管法律對憑證管理的基本規定,體現了合法和有效的雙重原則。

《發票管理辦法》第二十二條規定:“不符合規定的發票,不得作為財務報銷憑證,任何單位和個人有權拒收。”《國家稅務總局關于加強企業所得稅管理的意見》(國稅發[2008]88號)也規定:“要加強發票核實工作,不符合規定的發票不得作為稅前扣除憑據。”這是關于發票作為財務憑證在會計核算方面的合法性要求,違規發票不僅不能報銷也不得作為成本費用憑證在稅前予以扣除。

上述政策規定都強調了要有合法有效的憑證才能實行企業所得稅稅前扣除。

二、業務及管理費稅前扣除憑證分類及基本特征

商業銀行在經營活動過程中發生的支出主要有營業稅金及附加、業務及管理費用、資產減值損失以及其他營業支出。其中業務及管理費用包括職工費用、折舊、資產攤銷及業務費用,占營業支出總額達65%1,是銀行業企業所得稅稅前扣除的主要項目。為此,筆者以銀行業業務及管理費稅前扣除項目為例,對其稅前扣除憑證進行初探。

按照業務及管理費憑證取得來源,筆者將其劃分為外部憑證和內部憑證,外部憑證有稅務部門監制的發票、工會經費收入專用收據、完稅憑證、財政部門監制的票據等;內部憑證有工資表、折舊計算表、待攤費用表、差旅費報銷單等。不論內部還是外部的稅前扣除憑證,都是商業銀行在經營活動中所取得的原始憑證,是其進行會計核算的依據,也是企業所得稅稅前扣除管理的重要環節。為了保證企業所得稅稅前扣除項目的真實、合法,銀行只有取得足以證明經濟業務事項確實已發生的適當憑證,方可在企業所得稅稅前進行扣除。總的來說,銀行業務及管理費稅前扣除憑證除應具備一般會計憑證的特征和要求,如要素齊全、內容完整、手續完備等要求外,還應具備以下四點特征:

1、真實性:是指稅前扣除憑證反映的支出確屬已經發生。它包含兩層意思:一是有關支出是真實發生的,即業務的真實性。如果相關業務是虛假的,即使能提供憑證,也不能稅前扣除。二是證明支出發生的憑據是真實有效的,即真實的業務還需提供真實有效的憑證才能稅前扣除。如果存在虛開或非法代開的憑證,比如委托他人代開發票,此發票即使有效但不是真實的,也不能稅前扣除。

2、合法性是指稅前扣除憑證的來源、形式等符合國家法律法規的規定。從憑證管理的角度考慮,發票是企業所得稅稅前扣除憑證中最為主要的憑證,要接受稅收法律法規的約束。只有依法印制、依法開具并依法取得的發票,才具備合法性。對于那些私印、私購、借用、代開、虛開或白條入賬等非法發票都是不允許稅前扣除的。

3、合理性是指可在稅前扣除的支出是正常和必要的,計算和分配的方法應該符合一般的經營常規和會計慣例。稅前扣除的支出在真實、合法的基礎上必須符合合理性的要求,具體判斷主要看發生的支出的計算和分配方法是否符合一般經營常規和會計慣例。比如,銀行發生的大額網點租金,有無按照會計權責發生制的要求進行預提或待攤的會計核算并進行稅前扣除。

4、相關性是指稅前扣除的有關支出應與取得的收入直接相關。即企業實際發生的能直接帶來經濟利益流入的或可預期經濟利益流入的支出。比如,銀行向購買本行理財產品的客戶贈送宣傳品發生的宣傳費用,該項支出與銀行業取得的收入直接相關,因此可稅前扣除。

三、業務及管理費稅前扣除憑證應具備的形式和要件

事實上,從上述對稅前扣除憑證的政策規定和分類特征的分析中我們可以發現,稅法雖對扣除憑證的實質內容作了規定,但并沒有對扣除憑證的形式要件予以明確規定,需要銀行財務人員自身通過對會計、稅法等相關政策法規的學習和理解后在實際工作中加以運用。由于財務人員自身專業水平及對政策的理解和把握程度不同,容易引起銀行財務人員和征管人員關于“業務及管理費能否稅前扣除”在意見上的分歧并帶來涉稅風險,增加了銀行稅收實務操作的工作難度。筆者從銀行稅務實踐出發,結合有關政策規定,對銀行業業務及管理費稅前扣除憑證的形式和要件進行分項歸納和分析:

(一)職工費用。

商業銀行職工費用主要包括員工的工資薪金、福利費、工會經費及教育經費等支出,每類支出的稅前扣除憑證分析如下:

1、職工工資薪金:銀行支付給本行員工的工資薪金支出,是以工資表和相應的付款單據作為稅前扣除憑證;如果發生的是勞務派遣人員工資薪金時,應以勞務公司開具的發票、銀行與勞務公司簽訂的用工合同以及付款單據作為稅前扣除憑證。

由于工資表是銀行自制的用于企業所得稅稅前扣除的內部憑證,要保證工資薪金扣除項目的真實性和合理性,銀行財務人員應保存以下資料供稅務機關備查:工資分配方案(體現本行是否有規范的員工工資薪金制度、是否符合行業及地區水平)、工資結算單(體現了本行工資薪金結算是否按制度分配)、個人所得稅扣繳記錄(體現了銀行是否依法履行代扣代繳個人所得稅義務)、勞動合同以及社保機構蓋章的社會保險名單清冊(體現了工資薪金發放對象是否為本行員工)。

2、職工福利費:在實際工作中銀行要根據職工福利費的列支范圍和內容等具體情況來確定適當的稅前扣除憑據,主要包括以下幾種形式:銀行從外部購買屬于福利費列支范圍的物品和設施、維修保養費用以及聘用的勞務用工費等應以正規合法有效的發票進行稅前扣除;銀行內設福利部門的固定資產折舊費用和工作人員的工資薪金是以折舊計算表和工資表等自制憑證作為稅前扣除憑證;所用水電氣費應憑發票進行稅前扣除,如不能單獨取得發票的,應以費用的合理分攤表作為稅前扣除憑證;銀行給予職工食堂的差額補貼,以內部收款收據和付款憑證作為稅前扣除憑證;銀行支付給職工的貨幣性補貼,如生活困難補助、喪葬補助費、職工防暑降溫費等,是以內部自制的發放憑證作為稅前扣除憑證。為反映支出的真實性和合理性,財務人員還應準備相關的證明材料作為補貼發放憑證的必備補充,如各項補貼發放應有的相關制度作為列支的參考依據,補貼內容和標準應合理,名目符合福利費歸集范圍,發放憑證上會計要素完整、審批簽收手續齊備。

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